借款费用资本化会计处理实践

摘要：借款费用资本化会计处理不仅影响着企业各项费用的入账时间确认和入账金额计量，也影响着财务管理模式的优良程度，任何一家企业都要高度重视借款费用资本化会计处理工作。在这里，文本以做好借款费用资本化处理工作为目的，从当前的认识误区入手，对借款费用和借款费用资本化进行了简要分析。然后，结合实际情况探讨了专门性借款、一般性借款的资本化会计处理实践，仅供参考借鉴。

关键词：借款费用；会计处理；资本化；专门性借款；一般性借款

在企业会计处理中，借款费用资本化是一项十分重要的工作。如果借款费用不能进行资本化，企业为购置或建造资产所发生的借款费用将全部计入当期损益，成为利润的减项，进而降低利润。同时，也会降低企业资产价值，对企业投资行为产生消极影响。基于此，企业借款费用资本化会计处理十分重要，要充分认识借款费用及其资本化的定义，避免出现认知上的错误，并严格遵守系会计准则，正确处理借款费用资本化，只有这样才能保证企业借款费用资本化会计处理符合标准，保护企业合法利益。

一、借款费用及其资本化会计处理

目前，企业会计实务处理中很多会计人员对借款费用及其资本化会计处理办法的认识不足，存在一些误区。如，认为凡是用于固定资产购建的专门性借款，其利息费用都要进行资本化；凡是固定资产达到预定可使用状态前所发生的专门性借款利息都要进行资本化。为了消除会计人员对借款费用资本化的错误认识，下面对借款费用的定义和借款费用资本化条件进行了分析，使广大的会计人员正确认识借款费用及其资本化。

（一）借款费用

新会计制度将借款费用定义为因借款而发生的利息、债券折价或溢价推销及其他辅助费用（含手续费等）以及在外币借款二发生的汇兑差额。同时，新会计制度对借款费用会计处理也做出了明确规定。即，除为购建固定资产而专门借入的款项而发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确入为费用，直接计入当期财务费用。综合以上内容，要把握住借款费用的两个要点：第一，单一性的资金来源渠道。用于固定资产购建的资金来源仅限于购建固定资产用的专门借款，不包含企业流动负债核算的短期借款、自有资金用于购建固定资产的支出；第二，排他性的资金用途，简单的说就是用于购建固定资产的资金不能用在其他方面。

（二）借款费用资本化条件

根据新会计制度规范，企业借款费用资本化条件包括三个方面：第一，已经发生用于购建固定资产的资本支出：第二，已经发生借款费用；第三，已经开始为使资产达到预定可使用状态的购建活动，如实体建设等。以上三个条件缺一不可，只有具备了以上三个方面的条件，才能进行借款资本化。针对以上三个条件，进行进一步的解读，以便更好的掌握企业解困费用资本化要点。

第一，因购建固定资产而发生的专门性借款是在借款费用资本化的一个前提条件，不是借款费用资本化处理的决定性条件，借款费用是否进行资本化，关键要看是否已经发生借款费用，只有真实发生了借款费用，才能进行借款费用资本化。进行会计处理时，要根据借款费用在相关资产上的实际支出确定借款利息资本化金额的多少。而且，因借款发生的资本化金额要在发生当期全部进行资本化，不与发生在资产上的实际支出相联系。

第二，借款費用必须已经真实发生了，不是借款利息已经实际发生。借款费用已经发生的覆盖面广，它包含借款利息在内，此外还包括一些辅助性费用，所以不能单纯的用借款利息已经发生指代借款费用已经发生。

第三，为使固定资产达到预计可使用状态前发生的借款费用才能进行借款费用资本化处理。在固定资产达到预计可使用状态后发生的借款和固定资产在购建期间发生非正常停顿而产生的借款，都不符合借款费用资本化条件，要计入财务费用当中。

二、借款费用资本化会计处理实务操作

（一）专门性借款

专门性借款指的是企业为购建固定资产而专门借入的款项。专门性借款的资金金额一般较大，有非常严格的审批流程、使用流程，用途上具有排他性，禁止用在其他方面。在专门性借款使用过程中，绝大多数的借款人会继续涉入，所以一般情况下借款费用的借款人也是资金的受益者。根据新会计准则规定，用于购建固定资产的专门性借款，都要以专门性借款当期实际发生的利息费用扣除尚未动用借款资金存入银行所取得利息收入，得到予以资本化的利息金额。如，某企业为建造办公楼向银行借入1000万元资金，年利率为10%。初期，投入600万元，剩余400万元存入银行，年率为8%。假设初期投入的600万元符合借款费用资本化条件，计入固定资产的利息费用为68万元，其计算公式：1000×10%-400×8%=68。此时，会计记录为：借“在建工程68”，“应收利息32”；贷“应付利息100”。这样的会计处理看似正常，实际上有很大问题，主要表现在以下两个方面：

第一，可理解性差，且不能表现出经济业务的全貌。用专门性借款存入银行的投资收益抵消专门性借款的利息费用是不取的，因为它们的经济利益性质不同。为此，会计处理应当改为：借“在建工程100”，贷“应付利息100”；借“应收利息32”，贷“在建工程32”。拆开来记录后，就可以反映出专门性借款在在建工程上的明细账，反映专门性借款经济活动全貌。

第二，如果剩余400万元专门性借款费用没有存入银行，而是用于购买股票、债券等，这部分投资属于交易性金融资产，会计处理上为公允价值变动损益，这就与银行存款利息产生了本质区别。由于交易性的金融资产的波动性大，且有一定的风险性，这部分收益企业不一定能够得到。在投资失败的情况下，所产生的投资损失由在建工程承担，这样不仅掩盖了企业柚子风险，也虚增了固定资产的入账价值。为此，在建工程不能承担这部分交易性金融资产投资失败的损失，亏损金额及其产生的利息不计入在建工程，会计处理为借“财务费用”，贷“在建工程”。

（二）一般性借款

所谓的一般性借款指的是没有特定用于购建符合资本化条件资产的款项，属于用于固定资产购建的流动性资金。通常，一般性借款的借款期限短于专门性借款，单笔的借款金额也相对的较小。根据新会计准则规定：为购建符合资本化条件的固定资产而占用了一般性借款，应当按照累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般性借款的资本化率，计算确定一般性借款予以资本化的利息金额。部分企业利用这种弹性规定随意调整计入资产和当期损益的借款费用，显然不符合相关规定。为了遏制这样不规范行为，应当对企业购建符合资本化条件的固定资产占用一般借款金额的规定进行调整，要求明确指出哪部分占用哪一笔一般性借款，确认符合条件的要按照规定正常的进行会计处理。同时，还能加大监管工作力度，最大程度的减少不规范的会计处理行为。

三、结论

综上所述，企业很多会计人员由于自身能力不足等原因，对借款费用及其资本化有错误性认识，造成借款费用资本化会计处理不当，甚至是发生错误。基于此，要加强新会计制度和准则的讲解，帮助会计人员深刻认识借款费用的定义和借款费用资本化条件，掌握专门性借款费用和一般性借款费用的会计处理办法，确保借款费用资本化正确、得当，符合相关规定。

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（作者单位：云南能投信息产业开发有限公司）

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